• 5 Gennaio 2017
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Con comunicato del 03/01/2017 la rivista telematica dell’Agenzia delle Entrate continua l’analisi della soggezione passiva dell’IVA da parte dei Comuni, precisando quanto segue:

Per quanto detto nel precedente intervento, per stabilire se un’attività economica svolta da un Comune è soggetta o meno a Iva, bisogna effettuare i seguenti passaggi:

–  verificare se si tratta di un’attività immanentemente commerciale (l’elenco sarà presentato ultra)

–  se non si tratta di attività immanentemente commerciale, verificare se l’ente sta agendo quale pubblica autorità o tramite strumenti privatistici

–  se l’ente agisce quale pubblica autorità, verificare che il non assoggettamento a Iva non leda in modo rilevante la concorrenza.

La step analysis proposta non comporta particolari problemi in relazione al primo punto poiché, come detto, il legislatore italiano non ha subordinato l’assoggettamento a Iva delle attività immanentemente commerciali al superamento di un soglia di trascurabilità.

I successivi, invece, meritano un approfondimento.

Agire in veste di pubblica autorità vuol dire esercitare un potere:

• autoritativo
• esecutivo
• a volte esecutorio
• a cui si contrappongono interessi legittimi e, in alcuni casi (ad esempio, diritti costituzionali), anche diritti soggettivi
• volto alla cura di interessi generali individuati in sede politica.

All’atto dell’emanazione della direttiva 77/388/Cee, successivamente rifusa nella direttiva 112/2006, considerato il grado di supremazia speciale riconosciuto alla Pa, la distinzione tra attività autoritative e paritetiche non ha creato particolari difficoltà interpretative: il soggetto pubblico agiva, salvo casi eccezionali, in regime pubblicistico esercitando poteri pubblici.

La situazione attuale, alla luce delle novità veicolate dalla legge 241/1990, appare molto differente.

L’articolo 1, comma 1-bis, introdotto dalla legge 15/2005, prevede che la Pa, nell’adozione di atti di natura non autoritativa, agisce tramite strumenti privatistici, se non diversamente disposto.

Il ribaltamento di prospettiva ha permesso la creazione di una serie di fattispecie ibride caratterizzate dalla compresenza di tratti autoritativi e paritetici.

Un esempio lampante della problematica è rappresentato dagli accordi sostitutivi e integrativi di provvedimenti amministrativi.

Tali moduli consensuali di esercizio del potere hanno, appunto, una natura ibrida, da taluni risolta in senso pubblicistico e da talaltri in senso privatistico.

Per distinguere tra poteri pubblicistici e poteri privatistici, un metodo empirico può consistere nel verificare quale sia la giurisdizione competente.

L’articolo 7, comma 1, Dlgs 140/2010 (codice del processo amministrativo), coerentemente all’articolo 113, comma 1, della Costituzione, afferma che “Sono devolute alla giurisdizione amministrativa le controversie, nelle quali si faccia questione di interessi legittimi e, nelle particolari materie indicate dalla legge, di diritti soggettivi, concernenti l’esercizio o il mancato esercizio del potere amministrativo, riguardanti provvedimenti, atti, accordi o comportamenti riconducibili anche mediatamente all’esercizio di tale potere, posti in essere da pubbliche amministrazioni…”.

Considerato che gli interessi legittimi sono le posizioni giuridiche soggettive che si contrappongono all’esercizio del potere pubblico, la giurisdizione amministrativa ordinaria è sempre stata pacificamente riferita all’esercizio di detto potere.

Maggiori criticità ha comportato la qualifica dell’agere pubblico nelle materie affidate alla giurisdizione esclusiva.

In tali materie, come detto, è consentito al giudice amministrativo di curare anche le controversie relative ai diritti soggettivi che, tradizionalmente, rappresentano posizioni giuridiche che non necessitano, per il loro esercizio, dell’intermediazione del pubblico potere.

La questione può dirsi, però, risolta alla luce degli arresti della Corte costituzionale 204/2004 e 191/2006, nei quali è stato chiarito che la giurisdizione esclusiva può accogliere solo materie in cui la Pa agisce quale autorità, esercitando poteri pubblicistici.

Il naturale precipitato di quanto argomentato è che rappresentano esercizio di pubblici poteri tutte le fattispecie che il Dlgs 104/2010 fa rientrare nella giurisdizione amministrativa ordinaria ed esclusiva.

In tal modo, ad esempio, le problematiche prima richiamate in riferimento agli accordi sostitutivi e integrativi di provvedimenti possono essere agevolmente risolte: essendo tali istituti ricompresi nella giurisdizione esclusiva del giudice amministrativo, anche se in forma peculiare, gli stessi sono espressione di pubblici poteri.

Accertato che l’ente agisce esercitando pubblici poteri, bisogna, infine, verificare se il non assoggettamento al tributo può provocare “distorsioni della concorrenza di una certa importanza”.

Per comprendere tale perifrasi, è necessario richiamare brevemente la giurisprudenza della Corte di giustizia che, in materia di tutela della concorrenza, ha chiarito la portata e l’ambito applicativo dei seguenti concetti:

• nozione di impresa
• mercato rilevante
• entità della lesione
• attività economica inidonea a ledere, neppure in via potenziale, la concorrenza.

Per impresa si intende ogni entità che svolge un’attività economica indipendentemente dallo status giuridico, dalle modalità di finanziamento o dallo scopo perseguito. È, infatti, sufficiente che l’attività svolta sia funzionalmente idonea a essere esercitata in modo lucrativo. Non è un’impresa solo il soggetto che svolge un’attività che in nessun caso permetterebbe di raggiungere un equilibrio tra costi e ricavi ( T-231-06, T237-06 anno 2010, C-309-99 anno 2002).

In relazione ai servizi di interesse economico generale, la giurisprudenza comunitaria ha precisato, con particolare riferimento ai servizi sociali, che devono essere soggetti alle regole della concorrenza se lo Stato membro utilizza un sistema di mercato per la loro erogazione; l’unico caso di esclusione automatica è rappresentato dai servizi svolti secondo il principio solidaristico e volti a eliminare le disuguaglianze determinate dal reddito, dal sesso, dall’età.

Pertanto, ogniqualvolta il Comune svolge un servizio che, in linea teorica, può essere reso anche da un operatore privato, esso sarà soggetto alle regole a tutela della concorrenza e la relativa attività soggetta a Iva ( C-364-92 anno 1994, T-155-04 anno 2006).

Il mercato rilevante individua l’ambito spaziale in cui vagliare la possibile lesione della concorrenza.

Per quanto ci interessa, è sufficiente rilevare come, con riferimento alla soggezione passiva ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, non sia stata effettuata, né in sede normativa né in sede giurisprudenziale, una precisa delimitazione territoriale.

In via prudenziale, detto mercato deve essere inteso almeno come territorio nazionale.

L’entità della lesione, in ottica econometrica, rappresenta una misura quantitativa dei danni concretamente prodotti, o potenzialmente producibili, dal comportamento anticoncorrenziale.

Benché la direttiva, come visto, richieda una “lesione di una certa importanza”, né in sede comunitaria né in sede nazionale, è stato chiarito quali siano i criteri da seguire per determinare la soglia di rilevanza.

In linea teorica, ogniqualvolta il mancato assoggettamento al tributo può ledere la situazione giuridica di altri operatori pubblici o privati che rivestono il ruolo di concorrenti attuali o potenziali, siamo in presenza di una lesione di una certa importanza.

Nella pratica, è sufficiente capire se l’attività esercitata può essere, o viene, svolta da altri soggetti, pubblici o privati, che partecipano al mercato con finalità lucrative.

Un’attività economica è inidonea a ledere, neppure in via potenziale, la concorrenza quando la stessa non può essere materialmente esercitata da un operatore che si prefigge la realizzazione di un profitto.

Casi tipici di attività per le quali non è necessario verificare l’impatto anticoncorrenziale della loro esclusione sono:

• le attività oggetto di monopolio pubblicistico (difesa del territorio, ordine pubblico, polizia, difesa del sistema monetario-fiscale, eccetera)
• le attività che vanno a rivolgersi a soggetti oppure hanno a oggetto prestazioni che il mercato non è in grado di soddisfare (ad esempio, servizio di trasporto che collega due aree economicamente depresse e non connesse con la rete di mobilità principale).

I casi citati esprimono una regola aurea comunitaria: gli Stati membri devono rispettare la concorrenza, ma non hanno il dovere di crearla a tutti i costi (sentenza C-29-04 anno 2005).

Tipicamente, non sono idonee a ledere il gioco della concorrenza le attività volte alla fornitura di beni pubblici.

Tali beni, infatti, sono caratterizzati dalla:

• non rivalità (il consumo del bene a opera di un soggetto non implica la riduzione della possibilità di consumo degli altri soggetti)
• non escludibilità (una volta che il bene è stato prodotto, non è possibile limitare il suo utilizzo solo a coloro che pagano il prezzo di acquisto).

Le caratteristiche dei beni pubblici, in particolare la non escludibilità, rendono impossibile la formazione di un mercato: nessuna impresa investirebbe in un bene o servizio sapendo che lo stesso è utilizzabile anche da chi non paga il prezzo di acquisto, poiché non sarebbe possibile recuperare i costi di produzione.

Per tale motivo, detti beni sono forniti dallo Stato e finanziati tramite il pagamento di tributi.

Se, dunque, siamo al cospetto di un’attività volta alla fornitura di beni pubblici, la soggezione Iva può essere pacificamente esclusa.

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