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Processo verbale di contestazione non prodotto in giudizio, valido se presentato in appello

Con comunicato del 06/10/2014 la rivista telematica dell’Agenzia delle Entrate (Fisco Oggi) rende noto che:

La motivazione per relationem dell’atto di contestazione mediante richiamo del pvc ritualmente notificato al contribuente legittima il mancato deposito del processo verbale in giudizio e la possibilità di produrlo per la prima volta in appello, anche in violazione del termine perentorio previsto dall’articolo 32, comma 1, Dlgs 546/1992.

Questo il principio di diritto desumibile dalla sentenza della Corte di cassazione n. 19756 del 19 settembre.

 I fatti di causa

Il contenzioso è originato dall’impugnazione di un atto di contestazione notificato a una società di capitali per l’anno d’imposta 2002 a seguito di una verifica fiscale nel corso della quale era stato rilevato un indebito risparmio di Iva.

 Contro la sentenza della Ctp, che rigettava il ricorso, la società proponeva appello, riformulando le stesse censure prospettate con il ricorso originario.

Il giudice di appello rigettava il ricorso, confermando la sentenza di prime cure.

In particolare, ad avviso della Ctr, “poiché la contribuente aveva ricevuto in originale il processo verbale di constatazione al termine dell’ispezione, la successiva mancata allegazione del verbale all’impugnato atto di contestazione non aveva comportato alcun vizio di quest’ultimo atto, restando irrilevante che il verbale fosse stato prodotto dall’Agenzia delle entrate solo nel giudizio di appello”.

Contro quest’ultima pronuncia la società proponeva ricorso per cassazione.

 La pronuncia della Cassazione

Fra i motivi di doglianza, la ricorrente denunciava la violazione o falsa applicazione degli articoli 112 e 115 cpc, nonché degli articoli 1, comma 2, 7, 23 e 58 del Dlgs 546/1992 e dell’articolo 2697 del codice civile.

In particolare, la società chiedeva alla Suprema corte di pronunciarsi in merito alla legittimità della pretesa accertata in un pvc prodotto nella sola fase di appello e sull’efficacia sanante di quest’ultima, considerando il mancato deposito del verbale in primo grado.

Peraltro, la ricorrente lamentava che i giudici di appello nulla avessero rilevato in merito all’eccepita mancata produzione del pvc notificato ad altra società con la quale aveva intrattenuto rapporti commerciali e non conosciuto in quanto non notificato.

 I giudici di legittimità, nel confermare la sentenza della Ctr, hanno chiarito che “i fatti indicati nell’atto impositivo possono ben essere richiamati per relationem al processo verbale di constatazione a suo tempo regolarmente consegnato al termine della verifica. La mera mancata produzione in giudizio di tale p.v.c. – in difetto di una specifica dimostrazione di una effettiva lesione del diritto di difesa del contribuente (nella specie neppure tentata o allegata dalla ricorrente) – non inficia, perciò, la ricostruzione in fatto compiuta dalla CTR”.

 La Suprema corte ha, inoltre, precisato che la successiva produzione in appello del pvc è legittima in considerazione della disposizione dell’articolo 58, comma 2, del Dlgs 546/1992 in materia di nuovi documenti in appello e che, nell’ipotesi di motivazione per relationem, la produzione non è comunque necessaria. Pertanto, sarebbe irrilevante anche l’eventuale deposito in violazione del termine perentorio previsto dall’articolo 32, comma 1, del Dlgs 546/1992 (venti giorni liberi prima dell’udienza).

 Da ultimo, la Corte ha ritenuto insindacabile la decisione dei giudici di appello sulla irrilevanza della mancata produzione in giudizio del pvc notificato ad altra società, stante la ripresa nell’atto impositivo e nel pvc notificati alla ricorrente di alcuni dati nel primo contenuti. La ricorrente, infatti, non aveva ritualmente negato che i dati in discorso fossero conformi a quelli contenuti nel pvc alla stessa notificato.

 Osservazioni

Sulla motivazione degli atti tributari, gli articoli 7 dello Statuto dei diritti del contribuente, 42 del Dpr 600/1973, 56 del Dpr 633/1972, 52 del Dpr 131/1986 e 16 del Dlgs 472/1997, prevedono la legittimità degli atti motivati per relationem, ovvero mediante il rinvio ad altri atti. In questi casi, è necessario che l’atto cui si rinvia sia portato a conoscenza del contribuente o mediante allegazione all’atto impositivo o mediante riproduzione del contenuto essenziale dello stesso. Resta inteso che, qualora l’atto richiamato sia già noto al contribuente, l’onere motivazionale può essere assolto anche per relationem al medesimo, senza la necessaria allegazione.

 In questi termini si è espressa anche la Suprema corte, affermando come “la allegazione del PVC all’atto di accertamento che su questo si fonda sia atto indefettibile e non surrogabile ai fini della validità dell’atto ai sensi della L. n. 212 del 2000, art. 7, laddove la stessa non è necessaria ove il PVC sia stato portato altrimenti a piena conoscenza del contribuente mediante notificazione (v. Cass. n. 18073 del 2008) ovvero quando sia in esso riprodotto il contento essenziale dell’atto (v. Cass. n. 28058 del 2009)” (ordinanza 20539/2011 e sentenza 18073/2008).

In altri termini, è necessario che il contribuente venga a conoscenza, già in fase precontenziosa, degli elementi essenziali su cui si fonda la pretesa fiscale al fine di poter apprestare un’adeguata difesa.

 È proprio alla stregua di questo principio che la Suprema corte, nella sentenza in esame, ha ritenuto non rilevante la mancata produzione in giudizio del pvc notificato e la mancata allegazione del pvc relativo ad altra società e dalla contribuente non conosciuto. Gli elementi di quest’ultimo, su cui l’Amministrazione finanziaria ha fondato la propria pretesa, infatti, erano stati puntualmente ripresi nel verbale ritualmente notificato alla società; in questo caso, “l’ulteriore richiamo ad altri processi verbali sarebbe stato un mero riferimento alla fonte da cui erano stati tratti gli elementi a sostegno della pretesa fiscale e avrebbe, quindi, rivestito un carattere aggiuntivo e non essenziale con la conseguenza che la mancata notifica di tali ulteriori verbali non avrebbe comportato alcuna nullità dell’accertamento” (Cassazione 12394/2002).

Pertanto, la motivazione dell’atto per relationem è sufficiente quando pone il contribuente in grado di conoscere i presupposti della pretesa tributaria e di contestare efficacemente l’atto impositivo.

 La produzione in giudizio del processo verbale di constatazione non è, dunque, finalizzata a fornire l’atto di motivazione e la successiva integrazione in fase processuale consente eventualmente di fornire la prova; a tal fine, i giudici della Commissione possono, ove lo ritengano necessario, avvalersi del potere loro conferito dall’articolo 7, comma 3, del Dlgs 546/1992 e, dunque, ordinare il deposito di copia del processo verbale.

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