di Andrea Ziruolo e Marco Berardi
Indice
1. Introduzione: dalla logica autorizzatoria alla logica patrimoniale
L’evoluzione della contabilità pubblica italiana verso il modello economico-patrimoniale a base accrual segna un passaggio paradigmatico nella rappresentazione dell’azione amministrativa. Se nel sistema tradizionale l’attenzione era concentrata prevalentemente sulla dimensione autorizzatoria e finanziaria – impegno, liquidazione e pagamento – nel nuovo impianto contabile la centralità si sposta sull’insorgenza di diritti e obbligazioni, sulla variazione del patrimonio e sulla misurazione del consumo del potenziale di servizio.
Il quadro normativo di riferimento rimane fondato sul D.lgs 118/2011, che ha introdotto l’armonizzazione dei sistemi contabili, e sul D.lgs 267/2000, che disciplina l’ordinamento finanziario e contabile degli enti locali. Tuttavia, con la Riforma 1.15 del PNRR e con il Decreto MEF 6 agosto 2025 (d’ora in poi anche decreto MEF), firmato dal ministro Giorgetti, l’ordinamento contabile ha compiuto un ulteriore salto qualitativo: l’accrual non è più soltanto un modello di rilevazione, ma anche un riferimento organizzativo che richiede la formalizzazione dei processi e la registrazione economico-patrimoniale nel momento di competenza.
La dottrina aziendalistica aveva da tempo colto l’esigenza di strumenti contabili in grado di misurare la dimensione economica della gestione. Borgonovi aveva già evidenziato come l’ente pubblico debba essere interpretato come “azienda pubblica”, chiamata a garantire equilibrio nel tempo e coerenza tra decisioni e risultati economici¹. Farneti aveva già sottolineato che il patrimonio costituisce variabile di sostenibilità intergenerazionale². Anessi Pessina aveva già chiarito che la competenza economica è credibile solo se supportata da criteri di stima trasparenti e verificabili³. In ambito internazionale, Steccolini aveva già mostrato che le riforme accrual producono effetti reali solo quando incidono sui processi organizzativi e non si limitano alla dimensione tecnica⁴.
La Corte dei conti, nelle deliberazioni della Sezione delle Autonomie (in particolare 4/2015/INPR e 9/2016/INPR), aveva già affermato che attendibilità e veridicità del rendiconto sono funzione dei presìdi procedurali sottostanti: il dato contabile è affidabile solo se il processo che lo genera è controllabile e documentato.
Però, per comprendere la piena riuscita del salto qualitativo richiamato, ad avviso di chi scrive occorre contestualizzato all’ambito organizzativo di applicazione, di cui diventa una variabile dipendente e il vero punto di debolezza della riforma auspicata.
Quanto segue evidenzia quest’ultima considerazione su un contenuto normativo che da troppo tempo approccia la PA territoriale senza considerare le priorità percepite a livello locale che, sempre ad avviso di chi scrive, sono distanti dagli indirizzi (ANAC e burocratizzazione procedimenti amministrativi, Linee guida PIAO e Accrual su tutti) forniti dal legislatore centrale.
2. I processi amministrativi e la loro mappatura in funzione della riforma accrual
Rimanendo sulla contabilità accrual, la sua riforma porta con sé (art. 3 decreto MEF) la necessità per l’ente locale di rivedere la regolamentazione del proprio sistema informativo contabile in quanto, attraverso questo, dovrà garantire:
-l’utilizzo del Piano dei conti multidimensionale unico, quale classificazione di riferimento per la tenuta delle scritture in competenza economico-patrimoniale e in competenza finanziaria;
-il raccordo dei conti di maggiore dettaglio, definiti per ulteriori esigenze informative a livello di comparto o di singola amministrazione, con le voci del Piano dei conti multidimensionale unico;
-la gestione delle registrazioni di contabilità economico-patrimoniale con il metodo della partita doppia in autonomia e indipendenza rispetto alle scritture della contabilità finanziaria in partita semplice;
-la produzione degli schemi di bilancio.
Nell’impianto metodologico appena richiamato, il legislatore del decreto MEF all’art. 5 chiede ai destinatari della riforma accrual anche di svilupparne i processi amministrativi, facendo si che in ognuno si evidenzi la fase in cui si genera la registrazione contabile. Pertanto, ribadendo come l’accrual sia anche un’infrastruttura organizzativa, nel richiamato art. 5, denominato “Analisi e ricognizione dei processi amministrativo-contabili”, occorre scomporre ciascun processo amministrativo in attività, individuando per ciascuna di esse gli attori coinvolti, le informazioni in ingresso, quelle in uscita e gli eventi contabilmente rilevanti, ossia quelli che generano scritture di contabilità economico- patrimoniale secondo le regole del sistema unico e secondo le voci del Piano dei conti unico.
Ne consegue che per ciascun evento contabilmente rilevante devono essere individuate le dimensioni informative necessarie a qualificare gli eventi, nel rispetto del criterio della multidimensionalità e in coerenza con il contenuto del Piano dei conti unico e delle altre classificazioni di cui all’articolo 3.
Inoltre, “per le amministrazioni che mantengono, per la funzione autorizzatoria, un bilancio di previsione finanziario, la ricognizione dei processi di cui al comma 1 include anche i processi di esecuzione del bilancio autorizzatorio”.
Affinché sia possibile applicare quanto richiesto dal legislatore, occorre tenere presente come la normativa non disciplina il processo amministrativo bensì il procedimento amministrativo di cui il processo amministrativo si compone in rapporto di uno a uno o di uno a molti.
La norma di riferimento è la L. 241 del 1990 e s.m.i. che definisce il procedimento amministrativo quale insieme di atti e attività finalizzati a emanare un provvedimento amministrativo (atto finale). Con riferimento al caso specifico degli enti locali, la norma stabilisce che disciplinino, tramite le loro specifiche strutture organizzative, i termini e le modalità per la conclusione dei procedimenti, in cui oltre a garantire la partecipazione dei cittadini, la trasparenza e la valutazione degli interessi pubblici e privati coinvolti, a seguito del decreto MEF anche la rilevanza contabile delle fasi in cui si articolano.
Ne consegue che se da un lato si ha la necessità di rendicontare i fatti contabili su precise e puntuali disposizioni normative che trovano concretezza nel sistema informativo contabile interno, dall’altra l’ente locale ha la necessità di fornire una rappresentazione chiara, veritiera e corretta dell’azione amministrativa che porta alla predisposizione di un atto amministrativo. Pertanto, rispetto a questo fine, la mappatura dei processi deve rispondere alla necessità di scomporre l’azione amministrativa in fasi (o momenti decisionali) per cristallizzarli all’interno dell’organizzazione e renderli governabili attraverso la cosiddetta fase del monitoraggio.
3. Mappare i processi accrual “contabilmente rilevanti” evitando duplicazioni con la trasparenza amministrativa.
La necessità di “mappare” l’attività della pubblica amministrazione ha assunto nel corso degli anni diverse finalità spesso riconducibili alla trasparenza dell’azione amministrativa e alla prevenzione della corruzione. Ne consegue che la mappatura delle fasi del processo amministrativo rilevanti contabilmente non può non tenere conto di come siano già presenti loro rilevazioni predisposte per altre finalità, su tutte la trasparenza amministrativa, richiedendo l’ottimizzazione loro e degli altri strumenti condivisi per altre finalità con il fine di evitare ridondanze e inefficienze organizzative.
Facendo riferimento proprio alla trasparenza amministrativa, si consideri che il d.lgs. 33/2013, all’art. 35, ha stabilito l’obbligo per gli enti locali di “mappare i procedimenti amministrativi” indicando per ciascuno:
-una sua breve descrizione con indicazione di tutti i riferimenti normativi utili;
–l’unità organizzativa responsabile dell’istruttoria;
–l’ufficio del procedimento;
-i recapiti telefonici e la casella di posta elettronica istituzionale, per i procedimenti ad istanza di parte;
-gli atti e i documenti da allegare all’istanza e la modulistica necessaria;
-le modalità con le quali gli interessati possono ottenere le informazioni relative ai procedimenti in corso che li riguardino;
-il termine fissato in sede di disciplina normativa del procedimento per la conclusione con l’adozione di un provvedimento espresso e ogni altro termine procedimentale rilevante;
-i procedimenti per i quali il provvedimento dell’amministrazione può essere sostituito da una dichiarazione dell’interessato, ovvero il procedimento può concludersi con il silenzio assenso dell’amministrazione;
-gli strumenti di tutela, amministrativa e giurisdizionale, riconosciuti dalla legge in favore dell’interessato, nel corso del procedimento e nei confronti del provvedimento finale ovvero nei casi di adozione del provvedimento oltre il termine predeterminato per la sua conclusione e i modi per attivarli;
-il link di accesso al servizio on line, ove sia già disponibile in rete, o i tempi previsti per la sua attivazione;
-le modalità per l’effettuazione dei pagamenti eventualmente necessari;
-il nome del soggetto a cui è attribuito, in caso di inerzia, il potere sostitutivo, nonché le modalità per attivare tale potere, con indicazione dei recapiti telefonici e delle caselle di posta elettronica istituzionale.
Nel corso degli anni successivi, il Piano Nazionale Anticorruzione (PNA) ha fornito ulteriori elementi per l’individuazione delle fasi del procedimento amministrativo attraverso le modalità utili per declinare ai “momenti decisionali” dell’azione amministrativa specifiche misure atte a garantire il buon andamento e l’integrità dell’ente locale. Pertanto, per procedere alla mappatura dei processi accrual contabilmente rilevanti è opportuno che si ponga attenzione ai processi amministrativi in cui sono presenti fasi rilevanti contabilmente in cui il momento di connessione con la contabilità sia autonomo e indipendente tra il sorgere della rilevanza nella contabilità finanziaria e quello nella contabilità accrual.
Al fine di esemplificare quanto descritto partendo dalla connessione con la contabilità finanziaria, a cui consegue sempre quella con la contabilità accrual, mentre non è sempre vero il contrario essendo le variazioni numerarie/finanziarie originarie/misuratrici di quelle economiche, si prendono a riferimento le fasi di gestione delle entrate (accertamento, riscossione e versamento) e quelle delle spese (impegno, liquidazione, ordinazione e pagamento) scomposte nelle rispettive fasi dell’azione amministrativa (si veda la Tabella 1).
L’esempio riportato nella Tabella 1 prevede, oltre all’indicazione dell’attività e dei relativi responsabili, la scomposizione in fasi dell’attività amministrativa (ovvero i momenti decisionali), la durata della fase, la descrizione dell’azione amministrativa condotta unitamente ai soggetti esecutori.
L’ultima colonna, che contiene la “rilevanza accrual” della fase, rappresenta il punctum temporis nell’ambito del quale l’azione da luogo alla “fase contabilmente rilevante” ai fini accrual come richiesto dal su richiamato art. 5, dove al comma 2 si specifica che “per ciascun evento contabilmente rilevante devono essere individuate le dimensioni informative necessarie a qualificare gli eventi, nel rispetto del criterio della multidimensionalità ed in coerenza con il contenuto del Piano dei conti unico e delle altre classificazioni”. L’individuazione dell’azione condotta all’interno del procedimento amministrativo, in cui si articola il processo amministrativo, risulterà dunque imprescindibile e ineludibile ponendo in stretta correlazione il regolamento di contabilità con quello di organizzazione.
La mappatura dei processi contabilmente rilevanti ai fini accrual rappresenterà la bussola su cui orientare la rotta di una corretta gestione contabile dell’ente e su cui dovrà essere condotta la rivisitazione integrale del sistema informativo contabile da parte di ogni ente locale attraverso i propri regolamenti di contabilità e di organizzazione che, proprio per la specificità dell’oggetto da disciplinare, non potranno più essere adottati acriticamente come finora avvenuto in moltissimi casi.
Per tale ragione, va ulteriormente ribadito che la mera attività di ricognizione dei processi non risulta funzionale laddove il sistema informativo contabile dell’ente non garantisce l’autonomia delle scritture in contabilità economico-patrimoniale rispetto a quelle in contabilità finanziaria. Infatti, ai sensi dell’art. 6 del decreto MEF l’ente deve assicurare i necessari collegamenti fra gli eventi contabilmente rilevanti per entrambi i sistemi contabili, in modo da evitare la duplicazione delle informazioni e assicurare il rispetto del principio dell’unicità dell’imputazione.
Stante quanto sopra richiamato, l’ente locale deve adeguare le proprie procedure e i propri software contabili affinché, una volta rivista opportunamente la mappatura dei procedimenti amministrativi, si realizzi il puntuale raccordo tra la gestione amministrativa e le registrazioni accrual (ma a questo punto anche finanziarie sebbene autonome e indipendenti) in corrispondenza delle fasi rilevanti contabilmente in modo da evitare duplicazioni nell’azione amministrativa
(Tabella 1).
Tabella 1. Mappatura dei processi di gestione delle entrate e delle spese (scarica la tabella)
4. Analisi di casi
Con il fine di far comprendere meglio come rilevare la fase rilevante ai fini delle registrazioni in accrual all’interno della mappatura dei processi amministrativi, di seguito si esemplificheranno tre casi operativi. Nei processi amministrativi, volutamente, non viene indicato il responsabile della fase per evitare di appesantire eccessivamente la lettura del lavoro, indicazione che invece nella operatività va riportata.
4.1. Immobilizzazioni materiali (ITAS 4): il momento genetico dell’attività patrimoniale
Nel sistema finanziario l’opera pubblica assume rilievo con l’impegno di spesa. Nel sistema accrual, invece, la fase del processo di acquisto/acquisizione di un bene immobile è quella in cui “il bene diventa disponibile all’uso e genera potenziale di servizio” che formalmente avviene in occasione della liquidazione contabile della fattura.
Questa distinzione, apparentemente solo tecnica, ha implicazioni profonde. Infatti, se per allineare contabilità accrual e contabilità finanziaria ex-d.lgs 118 si procede alla registrazione del bene (capitalizzazione) nel momento dell’impegno, si anticipa l’iscrizione di un valore che non è ancora economicamente esistente, se invece si ritarda la sua rilevazione in un momento successivo alla messa in funzione, si sottostima il patrimonio e si altera la misurazione del risultato economico. Pertanto, volendo fornire un’esemplificazione di quanto scritto, facendo riferimento all’esempio 2 delle linee guida ITAS 4, nel quale: “il 20° aprile 20XX il Ministero della Giustizia ha concesso in appalto la realizzazione di nuove aule di giustizia all’Azienda BETA. La conclusione delle nuove aule è prevista per il 20 aprile 20x+2. L’azienda appaltatrice emette fattura per stato avanzamento lavori ogni 6 mesi. Ad ottobre 20XX il Ministero riceve la prima fattura per SAL pari ad € 200.000. … L’importo in fattura rappresenta il valore dell’immobilizzazione in corso di realizzazione, pari ad € 200.000”.
La scrittura contabile della rilevazione e valutazione dell’immobile è la seguente:
Ne consegue che la struttura logica del processo diventa la seguente:
INIZIO
↓
Impegno (rilevanza finanziaria)
↓
Evento amministrativo (collaudo / presa in consegna)
↓
Liquidazione (rilevanza accrual)
in accrual si procederà analogamente alla Rilevazione di debiti (+debiti correnti verso fornitori per acquisto immobilizzazioni) e costi (immobilizzazioni materiali in corso) nello stato patrimoniale → FINE
↓
◆ Il bene è disponibile all’uso?
→ NO → in accrual a fine esercizio rimane l’iscrizione dell’immobilizzazione tra le immobilizzazioni materiali in corso → FINE
Se invece il bene viene completato e reso disponibile per l’uso, in questo momento diventa iscrivibile nel bilancio nella specifica classe di immobilizzazione materiale (il saldo del conto “Immobilizzazioni materiali in corso” è stornato con giroconto alle “Immobilizzazioni materiali”, nell’apposita classe) e da questo momento il cespite può essere sottoposto alla procedura di ammortamento.
Pertanto, alla conclusione dei lavori:
→ SÌ → in accrual, dopo aver raccolto le evidenze (collaudo, verbale, scheda tecnica) si storna il saldo del conto “Immobilizzazioni materiali in corso” con giroconto alle “Immobilizzazioni materiali” con effetti nello stato patrimoniale
↓
A fine esercizio, in accrual con l’entrata in funzionamento del cespite si procede alla determinazione del suo potenziale di servizio con effetti nello stato patrimoniale e all’avvio ammortamento nel conto economico
↓
FINE
Farneti ricorda che l’ammortamento rappresenta il consumo del potenziale di servizio e non un mero artificio aritmetico². Al riguardo, la Corte dei conti ha più volte rilevato che la mancata coerenza tra inventario e stato patrimoniale costituisce indice di irregolarità sostanziale, poiché altera la rappresentazione dell’equilibrio.
Il DM 6 agosto 2025 rafforza questo passaggio, imponendo la formalizzazione del processo di attivazione e la riconciliazione periodica tra area tecnica e area finanziaria. La scrittura contabile diventa così l’ultimo atto di un procedimento strutturato.
4.2. Proventi e crediti (ITAS 9): competenza economica e prudenza
Il secondo ambito preso a riferimento per l’analisi dell’implementazione dei processi per l’implementazione dell’accrual consente di comprendere come quest’ultima trasformi il concetto stesso di entrata.
Circoscrivendo ai proventi da tributi quanto segue, secondo l’ITAS 9 questi “sono rilevati e iscritti nel conto economico dell’esercizio nel quale si manifesta l’evento imponibile, sempre che:
a) l’amministrazione abbia acquisito il controllo delle risorse rivenienti dal manifestarsi all’evento imponibile; ciò di norma si verifica con il perfezionarsi del diritto per l’amministrazione a riscuotere le somme dovute;
b) il flusso di risorse possa essere determinato in modo attendibile e nel complessivo rispetto dei postulati e dei vincoli dell’informazione di bilancio, sulla base dei pagamenti effettuati ovvero delle dichiarazioni presentate dal contribuente o degli atti impositivi emessi dall’amministrazione.”
Ne consegue che la fase rilevante contabilmente in accrual è quella dell’accertamento essendo la fase della gestione finanziaria con cui l’ente verifica e formalizza l’esistenza di un proprio credito, in quanto, ai sensi dell’art. 179 del D.lgs. 267/2000 (TUEL), l’accertamento costituisce la fase dell’entrata con la quale, sulla base di idonea documentazione, viene verificata la ragione del credito e la sussistenza di un idoneo titolo giuridico, individuato il debitore, quantificata la somma da incassare e fissata la relativa scadenza. Proseguendo con quanto riportato nell’ITAS 9, ne consegue che laddove “le condizioni di cui alle precedenti lettere a) e b) si verifichino successivamente alla data nella quale il bilancio dell’esercizio in cui si è manifestato l’evento imponibile ha assunto rilevanza esterna, i proventi sono iscritti nel conto economico dell’esercizio nel quale si verificano le suddette condizioni.
Gli eventuali pagamenti ricevuti dall’amministrazione prima del manifestarsi dell’evento imponibile non danno luogo alla rilevazione di proventi ma di passività, nella forma di acconti. Con il manifestarsi dell’evento imponibile, si rilevano proventi di esercizio a fronte della riduzione della corrispondente passività per gli acconti ricevuti.”
In questo caso, in occasione dell’accertamento delle entrate – che in contabilità finanziaria è conseguente all’ordinativo d’incasso per le somme riscosse – la rilevanza ai fini accrual riguarda il patrimonio nel quale sono contemporaneamente registrati l’ingresso di denaro e il debito verso il contribuente fintanto che il credito nei suoi confronti non diventi liquido, certo ed esigibile. In questo momento, in cui la competenza accrual, il credito misura il provento da iscrivere a conto economico. Se l’amministrazione riceve un acconto per la realizzazione del progetto finanziato, il debito nei confronti dell’amministrazione trasferente diminuisce di pari importo.
Ciò fa sì che il processo di riconoscimento del credito per trasferimenti (ITAS 9), ipotizzando che si riferisca all’esempio 12 delle linee guida che si riporta di seguito, segua lo schema di flusso che si riporta successivamente alla descrizione dell’esempio:
Un’amministrazione riceve un trasferimento per 100.000 euro condizionato alla realizzazione di uno specifico progetto. Le condizioni prevedono la restituzione delle somme in caso di non realizzazione del progetto, fatto salvo un 10% comunque riconosciuto per la copertura di spese generali da non rendicontare.
In questa operazione, l’incremento di attività (100.000 euro) eccede la passività corrispondente alla condizione (90.000 euro), visto che il 10% dell’attività (10.000 euro) non è oggetto a rendicontazione, senza quindi un obbligo di restituzione. Tale eccedenza sarà quindi rilevata come provento.
La passività rilevata in corrispondenza della condizione sarà ridotta in corrispondenza della rendicontazione del progetto, rilevando il provento. Ad esempio, si ipotizzi che in data 30/09 la rendicontazione di progetto sia accettata. In tale data l’amministrazione ridurrà la passività e procederà ad iscrivere il provento in conto economico:
INIZIO
↓
◆ È misurabile con attendibilità?
→ SÌ → in accrual Rilevazione cassa (+fondi presso istituto tesoriere) e debiti (+debiti correnti per trasferimenti correnti …) con effetti nello stato patrimoniale e provento (trasferimenti attivi in c/esercizio) con effetti nel conto economico
↓
nel caso in cui il processo sia a cavallo di due esercizi, nel secondo, con riferimento alle poste contabili che misurano un debito non ancora scaduto, alla scadenza del termine si procederà a:
◆ la rendicontazione è stata accettata?
→ NO → in contabilità finanziaria si registra la restituzione delle somme riscosse mentre in accrual si procederà analogamente alla Rilevazione di cassa (-fondi presso istituto tesoriere) e debiti (+debiti correnti per trasferimenti correnti …) e sopravvenienza passiva (sopravvenienza passiva su trasferimenti correnti) → FINE
→ SÌ → in accrual si registra l’estinzione dei debiti (-debiti correnti per trasferimenti correnti …) con effetti nello stato patrimoniale e il provento (trasferimenti correnti) con effetti nel conto economico → FINE
Qualora il trasferimento avvenga solo a rendicontazione, l’amministrazione beneficiaria, invece di riscuotere i trasferimenti in conto di tesoreria, in contabilità l’ente iscrive un credito verso l’amministrazione/ente erogante. Qualora si tratti di un ente diverso da una pubblica amministrazione, a fine esercizio occorre effettuare l’analisi della recuperabilità del credito per determinare l’importo da iscrivere in bilancio:
↓
Analisi recuperabilità
↓
◆ Esiste rischio di inesigibilità?
→ SÌ → in accrual occorre rilevare l’accantonamento al Fondo svalutazione crediti con effetti sul conto economico e il corrispondente valore al Fondo svalutazione crediti con effetti sullo stato patrimoniale
→ NO → Nessuna rettifica
↓
FINE
Anessi Pessina ha osservato che la prudenza è componente strutturale della competenza economica³. Steccolini ha evidenziato come il rischio maggiore sia l’automatismo tra accertamento finanziario e credito patrimoniale⁴. La Corte dei conti, invece, utilizza la congruità dei fondi svalutazione come indicatore di attendibilità complessiva del rendiconto.
Nell’accrual è con il DM 6 agosto 2025 che si impone la formalizzazione dei criteri di impairment, trasformando la stima in atto motivato e documentato. Si realizza così il collegamento tra la premessa teorica – l’accrual come processo – e la pratica amministrativa.
4.3. Fondi rischi e passività potenziali (ITAS 13): la rappresentazione del rischio attuale
Il terzo ambito approfondito rende evidente la dimensione prospettica dell’accrual: un contenzioso non è un evento futuro ma un rischio che incombe sul presente pur derivando da un evento passato. Ne consegue che il processo di iscrizione fondo (ITAS 13) diventa il seguente:
INIZIO
↓
Evento passato (contenzioso)
↓
◆ Probabilità elevata?
→ NO → Informativa in nota integrativa → FINE
→ SÌ → Stima attendibile?
◆ NO → Informativa
◆ SÌ → in contabilità finanziaria si procede all’accantonamento del relativo fondo rischi.
→ in accrual, invece, si registra la quota di accantonamento al fondo rischi, con effetti sul conto economico, e l’adeguamento del relativo fondo con effetti sullo stato patrimoniale
↓
Monitoraggio annuale
↓
FINE
Su questo tema, Mussari ha sottolineato che la rappresentazione dei fondi è indice di maturità del sistema contabile poiché rende visibili obbligazioni altrimenti latenti⁵. La Corte dei conti considera la congruità dei fondi uno dei principali indicatori di sostenibilità strutturale. Il DM 6 agosto 2025, imponendo il registro digitale del contenzioso e il raccordo tra ufficio legale e ragioneria, traduce tale impostazione in obbligo organizzativo.
5. Conclusioni
Le evidenze emerse nei casi analizzati confermano che l’accrual, per gli enti locali, non coincide con un mero cambiamento di scritture ma è un mutamento del punto in cui nasce la decisione contabile. Capitalizzare un’opera, rilevare un credito, costituire un fondo rischi sono atti che prendono forma nel procedimento amministrativo, attraverso verifiche, stime e responsabilità distribuite tra uffici e, solo in ultima istanza, si traducono in registrazioni economico-patrimoniali tenute presso gli uffici di ragioneria.
Di conseguenza, la qualità del bilancio non può non dipendere anche dalla qualità dei processi che lo generano. Affinché l’informazione accrual sia attendibile, l’ente deve saper individuare gli eventi contabilmente rilevanti, ancorarli a fasi procedimentali riconoscibili, documentarne i presupposti, rendere trasparenti i criteri valutativi e presidiare i raccordi informativi tra area tecnica, servizi, ufficio legale e servizio finanziario. Senza questa infrastruttura, l’autonomia della partita doppia resta nominale e il rischio è la duplicazione degli adempimenti o, all’opposto, l’automatismo improprio tra contabilità finanziaria e contabilità economico-patrimoniale. In modo particolare negli di dimensioni minori, l’analisi richiesta, salvo rarissime eccezioni, non potrà che confermare l’impossibilità di svolgerla se non continuando ad affidarsi a soggetti esterni che li supportino (o si sostituiscano) in tale attività.
Il DM 6 agosto 2025 rappresenta, in questo quadro, il punto di convergenza tra gli IPSAS/EPSAS, l’elaborazione aziendalistica, gli orientamenti della Corte dei conti e le aspettative operative riposte negli enti. Tutto questo rende cogente la dimensione organizzativa dell’accrual, spostando l’attenzione dal “dato” al “processo” e imponendo che la competenza economica sia il risultato controllabile di procedure formalizzate e riconciliabili.
L’ente locale che internalizza questa logica ottiene un duplice beneficio: da un lato accresce la veridicità del rendiconto e la leggibilità del patrimonio quale misura del potenziale di servizio; dall’altro rafforza la capacità di governo, perché rende misurabili scelte, rischi e consumi di risorse lungo il tempo. In definitiva, solo superando le difficoltà e i limiti riportati in premessa, l’accrual diventa uno strumento di sostenibilità istituzionale non solo per “rappresentare” meglio, ma per decidere meglio, prevenire squilibri e rendere effettiva la responsabilità intergenerazionale che il patrimonio pubblico incorpora.
Note
E. Borgonovi, Principi e sistemi aziendali per le amministrazioni pubbliche, Milano, 2004.
G. Farneti, La contabilità pubblica, Bologna, 2010.
E. Anessi Pessina, La contabilità delle amministrazioni pubbliche, Milano, 2012.
I. Steccolini, “Is the accrual accounting suitable for public sector?”, 2004.
R. Mussari, “Accrual accounting nel settore pubblico”, 2012.
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