MAGGIOLI EDITORE - Bilancio e contabilità
ARCONET – Riposte ai quesiti
E’ stato pubblicato il resoconto della riunione ARCONET del 28/09/2016. Qui di seguito la risposta ad alcuni quesiti.
E’ stato pubblicato il resoconto della riunione ARCONET del 28/09/2016. Qui di seguito la risposta ad alcuni quesiti.
a) Quesito ANCI rinviato dalla precedente riunione
Nel corso della riunione del 20 luglio us, in occasione dell’esame del quesito a), alcuni componenti della Commissione hanno chiesto come gestire i casi in cui è impossibile valutare separatamente il valore del terreno da quello dell’edificio sovrastante. Per consentire un esame approfondito della problematica, la Commissione ne ha rinviato l’esame alla successiva riunione e richiesto l’invio di documentazione riguardanti fattispecie concrete.
L’Anci presenta il quesito e le fattispecie raccolte tra gli enti e sottolinea la difficoltà di calcolare il valore di un fabbricato separato da quello del terreno (ad esempio per gli immobili storico-artistici). La Commissione condivide la possibilità di poter scorporare sempre, come richiesto dal principio contabile applicato, il valore del terreno da quello dell’immobile complessivo per una quota pari al 20%.
b) Quesito ANCI rinviato dalla precedente riunione
Il nuovo Piano dei conti patrimoniale non prevede tra i beni demaniali (voce 1.2.2.01), i beni immobili di valore culturale, storico ed artistico, che sono invece classificati a parte (voce 1.2.2.02.10) in contrasto con l’art. 822 del Cod. civile che cita espressamente tra i beni demaniali: “gli immobili riconosciuti d’interesse storico, archeologico e artistico a norma delle leggi in materia” ; è corretto?
Nel corso della riunione del 20 luglio us, la Commissione ha rappresentato che, salvo i beni del demanio naturale, per i beni demaniali il piano dei conti prevede la seguente classificazione, più sintetica di quella prevista per i beni non demaniali.
1.2.2.01.01 Infrastrutture demaniali
1.2.2.01.02 Altri beni immobili demaniali
1.2.2.01.03 Terreni demaniali
1.2.2.01.99 Altri beni demaniali
Pertanto, i beni demaniali di valore cultuale storico ed artistico sono classificati tra una di queste quattro voci.
Tuttavia, al fine di evitare rischi di errore nell’utilizzo del piano dei conti da parte degli enti, la Commissione ha ritenuto opportuno rinviare alla successiva riunione la decisione riguardante l’inserimento della seguente nuova voce nel piano patrimoniale
1.2.2.01.02.02 Beni immobili demaniali di valore storico, artistico e culturale
1.2.2.01.02.02.001 Altri beni immobili demaniali di valore storico, artistico e culturale
Nel corso della riunione i rappresentanti Anci segnalano che, ai fini di una stabilità del piano dei conti, ritengono preferibile non creare ulteriori voci nel piano dei conti. Pertanto i beni demaniali di valore culturale storico ed artistico devono essere inseriti nelle voci del piano dei conti attualmente previste. Agli enti devono essere indicate le modalità di contabilizzazione.
La Commissione approva all’unanimità.
c) Quesito ANCI rinviato dalla precedente riunione
Nel caso della vendita di beni immobili con “patto di riservato dominio” ai sensi dell’art. 1523 e ss del Cod. civ., l’uscita del bene dall’attivo dello stato patrimoniale deve avvenire al momento della stipula del rogito notarile di compravendita con patto di riservato dominio o al momento del pagamento dell’ultima rata del prezzo?
La Commissione condivide la seguente risposta.
A seguito della vendita di beni con “patto di riservato dominio” ai sensi dell’art. 1523 e ss del Cod. civ., la registrazione contabile del credito derivante dall’alienazione del bene è effettuato alla consegna del bene, indipendentemente dal passaggio di proprietà.
Pertanto, a seguito della consegna del bene:
1) si accerta l’entrata derivante dall’alienazione del bene, con imputazione all’esercizio in cui il bene è stato consegnato;
2) si impegna la spesa concernente la concessione di credito, per l’importo oggetto di rateizzazione, con imputazione all’esercizio in cui è accertata l’entrata di cui al punto 1);
3) si accertano le entrate riguardante la riscossione dei crediti, imputati agli esercizi successivi, secondo il piano di rateizzazione previsto nel contratto di compravendita;
4) si incassano le entrate accertate di cui al punto 1), riscosse nell’esercizio;
5) si emette un ordine di pagamento a favore del proprio bilancio, riferito all’impegno di cui al punto 2), e per lo stesso importo si emette l’ordine di incasso a valere dell’accertamento di cui al punto 1),
6) in occasione della riscossione delle singole rate, si emettono gli ordini di incasso a valere degli accertamenti di cui al punto 3).
In particolare, il patto di riservato dominio potrebbe essere assimilato al caso di leasing finanziario per il fatto che il bene entra nella disponibilità dell’utilizzatore/compratore prima del passaggio di proprietà e pertanto potrebbe costituire un’eccezione al principio generale secondo cui le immobilizzazioni sono iscritte nel momento in cui avviene il passaggio di proprietà (eccezione già prevista per i leasing dal 6.1 del principio applicato competenza economico-patrimoniale).
A sostegno dell’ipotesi di estendere l’eccezione anche alla fattispecie della compravendita con patto di riservato dominio vi sono i principi contabili OIC n. 15-16-19 che prevedono l’iscrizione o la cancellazione del bene oggetto dell’operazione, al momento della consegna del bene, a prescindere dal trasferimento della proprietà (sia dal lato dell’acquisto, che dal lato della vendita).
Le rate incassate c/prezzo riducono i crediti fino al pagamento dell’ultima rata; allo stesso modo le rate pagate dal compratore in conto prezzo di acquisto riducono il debito sorto in fase di consegna del bene e di trasferimento della disponibilità dello stesso.
La Commissione approva pertanto la seguente modifica del principio contabile applicato della contabilità economico-patrimoniale (in giallo la di modifica):
6.1 Immobilizzazioni
Gli elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente dall’ente sono iscritti tra le immobilizzazioni. Condizione per l’iscrizione di nuovi beni patrimoniali materiali ed immateriali tra le immobilizzazioni (stato patrimoniale) è il verificarsi, alla data del 31 dicembre, dell’effettivo passaggio del titolo di proprietà dei beni stessi.
Le immobilizzazioni comprendono anche le attività che sono state oggetto di cartolarizzazione.
Costituiscono eccezione a tale principio i beni che entrano nella disponibilità dell’ente a seguito di un’operazione di leasing finanziario o di compravendita con “patto di riservato dominio” ai sensi dell’art. 1523 e ss del Cod. civ., che si considerano acquisiti al patrimonio dell’amministrazione pubblica alla data della consegna e, rappresentati nello stato patrimoniale con apposite voci, che evidenziano che trattasi di beni non ancora di proprietà dell’ente. L’eccezione si applica anche nei casi di alienazione di beni con patto di riservato dominio.
Nel corso del dibattito ANCI rappresenta la difficoltà di alcuni comuni a contabilizzare correttamente le operazioni di concessione e locazione il cui corrispettivo viene abbattuto a seguito dell’accollo da parte del concessionario/locatario di interventi di ristrutturazione del bene oggetto di concessione/locazione. I dubbi sorgono in particolare nei casi in cui si manifesta una discrasia temporale tra l’entrata e la spesa. Sono stati illustrati alla Commissione alcuni esempi di modalità di contabilizzazione adottate dai comuni che accertano per intero il canone di concessione e impegnano una spesa in c/capitale nell’esercizio in cui avviene l’intervento di manutenzione straordinaria/ristrutturazione del bene. L’Anci evidenzia come l’impegno in c/capitale sia comunque coperto con risorse di competenza che deprimono le risorse disponibili dell’ente in quell’esercizio.
Anche i rappresentanti delle regioni hanno riconosciuto la necessità di esaminare la fattispecie e hanno concordato sul rischio di adozione di diverse modalità di contabilizzazione non omogenee.
L’Anci pertanto si riserva di presentare al riguardo un quesito.
d) Quesito ANCI rinviato dalla precedente riunione
La circolare della Ragioneria Generale dello Stato n. 26 del 9 settembre 2015 prevede al punto 4.4 pag 31 “Si ribadisce che resta ferma, in ogni caso, l’esclusione inerente ai beni mobili da considerare immobili agli effetti inventariali ai sensi dell’art. 7 secondo comma del R.D. n. 827/1924”.
Punto 7. RD n. 827/1924 “sono considerati agli effetti della compilazione degli inventari, anche i musei, le pinacoteche, le biblioteche, gli osservatori ed altri istituti congeneri colle raccolte artistiche e scientifiche che contengono”.
Si chiede se i beni mobili contenuti nei musei, biblioteche sono da inventariare a parte rispetto ai beni immobili.
La circolare citata sembra escludere dal valore di inventario tali beni.
Se invece sono da valorizzare, che valore attribuire ai beni culturali se non esiste il costo di acquisto? Es quadri, codici miniati del 400, documenti conservati in archivio di stato.
L’eventuale Stima chi deve farla?
In caso di raccolte, sono considerate universalità? e, anche in questo caso, come si stimano?
La richiesta è motivata dal difficoltà di valorizzare le collezioni artistiche es. quadri, opere che non sono state acquisite e non sono oggetto di valutazione da parte del mercato nonchè tutto il materiale bibliografico es. miniature del 400, documentazione storica depositata presso Archivio di Stato ecc.
Con riferimento a tale quesito, nel corso delle precedenti riunioni, la Commissione ha:
Nel corso della riunione il rappresentante ANCI dichiara di non aver concluso gli approfondimenti, riguardanti, in particolare, le fattispecie indicate alla lettera c) del principio.
La Commissione pur confermando le modalità di contabilizzazione già previste dal principio decide di rinviare il quesito alla prossima riunione per ulteriori approfondimenti ed eventualmente anche solo per proporre una migliore formulazione del punto c).
e) Quesito Commercialisti rinviato dalla precedente riunione
I proventi degli oneri di urbanizzazione vengono ( nella contabilità E/P) contabilizzati come ricavi quando vanno a finanziare la spesa corrente mentre vengono contabilizzati come riserve di patrimonio netto quando vanno a finanziare la spesa di investimento. Anche in questo secondo caso sono ricavi a tutti gli effetti e pertanto andrebbero registrati come tali e riscontati per la vita utile del bene al quale si riferiscono ( in sostanza stornano in parte o tutto l’ammortamento). Anche perchè se non vengono trattati in questo modo, c’è a fine anno un incremento del patrimonio netto la cui variazione non coincide con il risultato del conto economico che poi deve essere riconciliato con la variazione del patrimonio netto.
Nel corso della riunione del 20 luglio, la Commissione ha osservato che la scelta di contabilizzare la quota degli oneri di urbanizzazione come riserve di capitale e non come contributi è stata oggetto di numerose occasioni di approfondimento nel corso della sperimentazione.
Il D.Lgs 118/2011 avrebbe potuto prevedere la registrazione degli oneri di urbanizzazione destinati agli investimenti con le modalità previste per i contributi agli investimenti, con la sterilizzazione degli ammortamenti nel corso della vita utile dell’investimento.
E’ invece prevalsa la scelta di contabilizzare gli oneri di urbanizzazione come riserve di capitale, che impone agli enti di utilizzare i proventi degli oneri di urbanizzazione alla realizzazione di investimenti destinati a permanere nel patrimonio dell’ente.
Sulla base di tali considerazione si era ritenuto opportuno integrare il principio applicato della contabilità economico patrimoniale n. 6.3 per precisare che nella nota integrativa è necessario riconciliare la variazione patrimoniale con quella del conto economico, come segue (la proposta di variazione è evidenziata in giallo): “Per i Comuni, la quota dei permessi di costruire che – nei limiti stabiliti dalla legge – non è destinata al finanziamento delle spese correnti, costituisce incremento delle riserve. Nella relazione sulla gestione allegata al rendiconto è indicata la quota di incremento delle riserve costituita dai permessi di costruire non destinati al finanziamento delle spese correnti, e l’incremento registrato nell’esercizio di riferimento del rendiconto”.
Nel corso della riunione, i rappresentanti dell’ordine rappresentano che, a loro avviso, i proventi degli oneri di urbanizzazione sono ricavi, sia quando vanno a finanziare la spesa corrente, sia quando vanno a finanziare la spesa di investimento. Anche alla luce dei nuovi orientamenti OIC, la natura dell’entrata da oneri di urbanizzazione è di ricavo e non di riserva, pertanto dovrebbe essere riscontata a partire dall’anno in cui viene effettuato l’investimento fino al termine della durata utile dello stesso.
Sulla base di tali considerazioni la Commissione invita i rappresentanti dell’Ordine dei Commercialisti a trasmettere una proposta completa di scritture esemplificative e di modifica degli schemi di bilancio e, in attesa di tale documentazione rinvia il quesito, rappresentando che un’eventuale modifica degli schemi di bilancio deve essere sempre attentamente valutata anche in relazione alla vigenza e tenendo conto degli effetti sull’acquisizione informatica dei bilanci alla BDAP.
f) Quesito MEF
Nell’attivo immobilizzato del nuovo Stato Patrimoniale ex Dlgs 118/2011 sono rilevati i beni demaniali nelle apposite voci ulteriormente dettagliate.
Il principio contabile di competenza economico patrimoniale All. 4/3 Dlgs 118/2011 al punto 9.3. concernente “Il primo stato patrimoniale: criteri di valutazione”, afferma:
PATRIMONIO NETTO
Fondo di dotazione dell’ente: costituita dalla differenza, se positiva, tra attivo e passivo, al netto della voce “Netto da beni demaniali”, al netto del valore attribuito alle riserve:
Se il Netto da beni demaniali è compreso nel Patrimonio netto, ma non deve essere contabilizzato nel Fondo dotazione, si chiede in quale voci all’interno del Patrimonio netto vada inserito, posto che la struttura del Patrimonio netto comprende:
I – Fondo di dotazione
II – Riserve
A da risultato economico di esercizi precedenti
B da capitale
C da permessi di costruire
III – Risultato economico dell’esercizio
Al fine di rispondere al quesito, la Commissione valuta le seguenti alternative:
Al riguardo il Prof. Puddu descrive l’alternativa a), presentandola come quella più opportuna.
La Commissione, dopo un proficuo confronto, decide all’unanimità di modificare lo stato patrimoniale e il piano dei conti patrimoniale per inserire, tra le riserve, una voce di riserva non disponibile, utile ad accogliere i beni demaniali, in modo da consentire il calcolo del fondo di dotazione al netto della voce “Netto da beni demaniali”, così come previsto dal principio contabile applicato concernente la contabilità economico patrimoniale e rinvia alla successiva riunione la definizione delle modalità operative.
g) Quesito Ministero Interno – disciplina del dissesto e principio applicato della competenza finanziaria
Nell’ambito delle finzioni attribuite in materia di dissesto finanziario degli enti locali, questo Ministero provvede ad approvare l’ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato ai sensi dell’art. 261 del TUEL ed il piano di estinzione delle passività predisposto dagli organi straordinari di liquidazione, la cui attività è disciplinata dagli artt. 252 e seguenti del TUEL.
Da parte di alcuni enti locali sottoposti alla procedura di risanamento è stata rappresentata la difficoltà di determinare la competenza dell’Organo straordinario di liquidazione – circoscritta dall’art. 252, comma 4, del TUEL “…a fatti e atti di gestione verificatisi entro il 31 dicembre dell’anno precedente a quello dell’Ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato”, alla luce dell’applicazione de principio applicato della contabilità finanziaria (allegato 4/2 al D.Lgs. n. 118/2011) ed, in particolare, de criterio di imputazione degli impegni di spesa e degli accertamenti di entrata secondo esigibilità e circa l’applicazione dello strumento di programmazione costituito dal fondo pluriennale vincolato. In sostanza la reimputazione ad un esercizio successivo a quello individuato dall’arti. 252, comma 4, di una spesa o di un’entrata, impegnata o accertata entro il 31 dicembre dell’anno precedente ‘ipotesi di bilancio, con la conseguente costituzione di un fondo pluriennale vincolato in entrata nell’ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato, farebbe dubitare dell’attribuzione alla competenza OSL di atti e fatti verificatisi ai sensi dell’art. 252, non generandosi più residui al termine dell’anno di riferimento di cui al citato articolo.
La Commissione prende atto che i rappresentanti del Ministero dell’Interno chiedono il ritiro del quesito per ulteriori approfondimenti ed eventuale riformulazione.
h) Quesito ABI
Si chiede di conoscere la corretta imputazione contabile a fronte di entrate relative a pagamenti non andati a buon fine (es. per IBAN beneficiario estinto) o resi dal percipiente sia nel medesimo esercizio finanziario sia dopo la chiusura dello stesso.
In particolare si chiede se tali entrate debbano essere riconosciute all’ente mediante registrazione di una carta contabile e quali siano le scritture a bilancio che l’ente deve porre nell’eventualità della ripetizione del pagamento.
La Commissione condivide la seguente risposta, necessaria per il monitoraggio SIOPE:
Al fine di consentire il monitoraggio SIOPE, a seguito della comunicazione del tesoriere di un pagamento non andato a buon fine, l’ente:
In occasione della prossima riunione, la risposta sarà riformulata sotto forma di esempio da inserire nel principio applicato della contabilità finanziaria.
i) Quesito ANCI
In caso di variazioni al bilancio di previsione di competenza dell’organo consiliare, è necessaria una successiva delibera dell’organo esecutivo che modifichi le relative previsioni di cassa?
L’articolo 175, comma 2 del TUEL prevede, come regola generale, che le variazioni al bilancio siano di competenza dell’organo consiliare, ad eccezione di quelle tassativamente elencate nei commi 5-bis (di competenza della Giunta) e 5-quater del medesimo articolo (di competenza dirigenziale).
Diversamente dal comma 1, che opera una distinzione tra variazioni di competenza e di cassa (“il bilancio di previsione finanziario può subire variazioni nel corso dell’esercizio di competenza e di cassa…”), il comma 2 non individua, nell’ambito della generale competenza del consiglio ad adottare le variazioni al bilancio di previsione, una distinzione tra variazioni in termini di competenza e di cassa.
Il contenuto dello schema di allegato n. 8/1 al D. lgs. 118/2011 (Allegato delibera di variazione del bilancio da allegare al provvedimento di variazione e trasmettere al tesoriere ai sensi del comma 9- bis del medesimo articolo 175) conferma la competenza del Consiglio ad adottare anche le variazioni delle previsioni di cassa, in quanto il prospetto di cui all’allegato 8/1 deve essere compilato da un unico organo deliberante recando l’indicazione delle variazioni sia delle previsioni di competenza che delle previsioni di cassa, oltre che con riferimento a residui presunti.
Pertanto, nell’ambito delle prerogative del Consiglio in tema di variazioni di bilancio rientrano anche le contestuali variazioni delle previsioni di cassa. Resta salva la competenza della Giunta, oltre che in termini di variazioni al PEG ai sensi dell’art. 175 comma 9, ad intervenire sugli stanziamenti del bilancio di previsione, limitatamente alle variazioni previste dal comma 5-bis.
Dopo la presentazione del quesito si apre il dibattito e l’Anci spiega la propria interpretazione normativa sulla competenza delle variazioni di bilancio in termini di cassa. L’Anci rappresenta che nella realtà, ai fini di uno snellimento e di un rapido riallineamento delle previsioni di cassa a quelle di competenza, il Consiglio opera sia sugli stanziamenti di competenza che su quelli di cassa.
Al riguardo la Commissione verifica che l’articolo 175, comma 2, del TUEL prevede “Le variazioni al bilancio sono di competenza dell’organo consiliare salvo quelle previste dai commi 5-bis e 5-quater”, e che l’articolo 175, comma 5-bis, lettera d), attribuisce alla competenza della Giunta “le variazioni delle dotazioni di cassa, salvo quelle previste dal comma 5-quater”, di competenza dirigenziale.
Il rappresentante RGS osserva che la necessità di ricorrere alla Giunta per le variazioni di cassa non determina necessariamente un rallentamento procedurale in quanto, a seguito delle variazioni di bilancio approvate dal Consiglio, è sempre necessario un successivo intervento della Giunta, al fine di adeguare il PEG. Nella stessa delibera, in sezioni distinte, la Giunta può variare gli stanziamenti di bilancio in termini di cassa e gli stanziamenti del PEG. Inoltre, l’allegato 8/1 è previsto per tutte le variazioni di bilancio, sia quelle del Consiglio, che quelle di Giunta e dei dirigenti. Pertanto la colonna relativa alle variazioni di cassa è destinata ad essere utilizzata per le variazioni della Giunta e dei dirigenti (ove previsto).
La Commissione affronta inoltre le problematiche derivanti dai casi in cui il principio contabile applicato prevede variazioni di bilancio di competenza e di cassa attribuite rispettivamente al Consiglio e alla Giunta. Il doppio passaggio, affermano i rappresentati degli enti in Commissione, appesantisce il lavoro dell’ente ed è di fatto considerata una duplicazione.
La Commissione dopo ampio e acceso dibattito propende per riconoscere al Consiglio, per assorbenza, la titolarità di entrambe le variazioni in modo tale che con un unico atto si otterrebbe una variazione completa e definitiva, ma ritiene opportuno rinviare le valutazioni finali alla successiva riunione, per approfondire in particolare i temi della titolarità delle competenze degli organi chiamati in causa e i connessi risvolti di responsabilità.
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